Principales medidas a tener en cuenta IS para el ahorro fiscal año 2023-2024

Concepto de Entidad Patrimonial

Las entidades verificarán si pueden ser calificadas como entidades Patrimoniales (más del 50% de su activo constituido por valores no significativos y por elementos no afectos a la actividad económica por ejemplo inmuebles).

Tiene trascendencia tributaria debido a las limitaciones que implica la calificación como Entidad Patrimonial al no poderse beneficiar de los beneficios fiscales de empresas en el Impuesto sobre Sociedades, así como en otros impuestos como por ejemplo la no aplicación de la exención en el Impuesto de Patrimonio y la imposibilidad de beneficiarse de las reducciones en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

En el caso de empresas con inmuebles arrendados, si tiene una persona empleada con contrato laboral y jornada completa y demostrando que hay trabajo efectivo para dicha persona contratada, se puede evitar que se considere como entidad patrimonial, y se considere como una actividad económica el arrendamiento de bienes inmuebles.

Deterioros deducibles en el Impuesto sobre Sociedades.

En segundo lugar, cabe destacar que la LIS es una norma especialmente restrictiva con la deducibilidad de las pérdidas por deterioro al regularse en el apartado 2 del artículo 13 de la LIS la no deducibilidad de:

• Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio.
• Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades cuando, en el periodo impositivo en que se registre el deterioro, no se cumpla el requisito establecido en la letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS y que, en caso de que la participación lo sea en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, en dicho periodo impositivo, se cumpla el requisito de tributación mínima establecido en la letra b) del apartado 1 del citado artículo.
• Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda.

Téngase en cuenta que esta no deducibilidad de las pérdidas por deterioro es temporal en la medida en la que podrán ser deducibles en los términos establecidos en el artículo 20 de la LIS. No obstante, ha de tenerse en consideración que las pérdidas por deterioro recogidas en el segundo de los puntos expuestos serán deducibles siempre que las circunstancias señaladas se den durante el año anterior al día en que se produzca la transmisión o baja de la participación.

Habremos de analizar además la deducibilidad de las pérdidas por deterioro derivadas de partidas a cobrar y de las existencias.

A) Existencias

La LIS no establece ninguna limitación específica por lo que las mismas serán deducibles atendiendo a su regulación contable.

B) Insolvencias

El artículo 13.1 de la LIS establece la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de posibles insolvencias de deudores, siempre y cuando concurra, a la fecha del devengo del impuesto, alguna de las siguientes circunstancias:

• Hayan transcurrido seis meses desde el vencimiento de la obligación.
• El deudor esté declarado en situación de concurso o procesado por el delito de alzamiento de bienes.
• Las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

Valoración de existencias.

Tanto el PGC como en PGCPYMES admiten el FIFO y el Precio medio Ponderado, por tanto, se puede elegir el método de valoración más adecuado para influir en el resultado de la sociedad.

Gastos no deducibles.

1. Los que representen una retribución de los fondos propios.
2. Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.
3. Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo.
4. Las pérdidas del juego.
5. Los donativos y liberalidades. Por atenciones a clientes y proveedores podrá deducir un 1% anual del importe neto de la cifra de negocios del periodo impositivo, en Empresas de Reducida Dimensión
6. Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
7. Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en estos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada.
8. Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.
9. Los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2.e) de la Ley 35/2006, o de ambas, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos, que excedan, para cada perceptor, del mayor de los siguientes importes:
1. 1 millón de euros.
2. El importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. No obstante, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, será el importe establecido con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.

A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

1. A partir del 1-1-2017, las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades respecto de la que se de alguna de las siguientes circunstancias:
1. que, en el período impositivo en que se registre el deterioro, se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 21 de la LIS, o
2. que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, en dicho período impositivo no se cumpla el requisito establecido en la letra b) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS.
2. A partir del 1-1-2017, las disminuciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable correspondientes a valores representativos de las participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades a que se refiere la letra anterior, que se imputen en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que, con carácter previo, se haya integrado en la base imponible, en su caso, un incremento de valor correspondiente a valores homogéneos del mismo importe.
3. Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 10-11-2018, se establece que no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible la deuda tributaria del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, documentos notariales, cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria en los que el sujeto pasivo sea prestamista.
4. Se establece en el artículo 15 n) de la LIS un nuevo supuesto de gasto no deducible, según el cual no serán deducibles aquellos gastos que sean objeto de la deducción regulada en dicho artículo 38 bis de la LIS, incluidos los correspondientes a la amortización de los activos cuya inversión haya generado el derecho a la mencionada deducción.

Gastos financieros.

Se limita la deducción de gastos financieros al menor de los siguientes importes:

El 30% del beneficio operativo del ejercicio o un millón de euros.

Si es un Grupo mercantil, esto se medirá a nivel de grupo.

Se detalla también cuales son las rentas positivas susceptibles de reducción

Reserva de capitalización.

Para incentivar la reinversión y capitalización de las sociedades. Si una entidad va a incrementar sus fondos propios en 2022 respecto a los de 2021 puede reducir su base imponible en un 10% del importe del incremento de sus fondos propios si se mantiene en un plazo de 5 años y se dote una reserva por el importe de la reducción.

Exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores  fondos propios.

Importe de la exención: Se reduce la exención en un 5% (pasando del 100% al 95%) en concepto de los gastos de gestión de la participación. Dicha reducción se aplica tanto a filiales españolas como extranjeras.

La misma medida se prevé en el artículo 32 LIS y también se traslada al régimen de consolidación fiscal de forma que no se eliminarán fiscalmente las rentas que deban integrarse en la base imponible consolidada debido a esta limitación del 95%.

Compensación de bases imponibles negativas

No hay límite temporal en relación con la compensación en el futuro de bases imponibles negativas, por lo que, en una entidad de nueva creación que al principio tenga pérdidas, será preferible aplazar dicha compensación al tercer ejercicio con resultados positivos para poder aprovechar el tipo especial del 15%.

El límite es del 70% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su propia compensación. Pueden compensar en el periodo impositivo base imponibles negativas hasta el importe de un millón de euros.

Cualquier entidad que genere en 2018 o anteriores bases imponibles negativas debe estar preparada para una comprobación plena de la misma en un período de prescripción ampliado de 10 años.

Una reciente sentencia del Tribunal Supremo  nº recurso 4464/2020 de 30 septiembre, determina que la aplicación de las bases imponibles negativas no es una opción si no un derecho, por tanto,  la compensación de bases imponibles negativas, no realizada durante el periodo voluntario de pago, periodo de presentación de la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, puede realizarse de manera extemporánea al momento de llevar a cabo la autoliquidación.

Reserva de nivelación

Para empresas de reducida dimensión que permite la reducción de la base imponible hasta el 10% de su importe con un máximo de un millón de euros al año.

Si el contribuyente tiene una base negativa en los cinco ejercicios siguientes, se reduce  la misma en el importe de la minoración aplicada por esta reserva y, en caso contrario, las cantidades minoradas se suman a la base positiva del quinto año.

Dotándola se puede ahorrar impuesto ahora y aplicar la reserva en caso de pérdidas en los 5 ejercicios siguientes y, si no se producen, se convertirá en un diferimiento del impuesto de 2021 a 2026.

Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades

• Deducción I+D+i
• Deducción por inversiones en producciones cinematográficas
• Deducción por creación de empleo
• Deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad
• Deducción por inversiones realizadas por las autoridades portuarias
• Deducción por contribuciones empresariales a sistemas de previsión social empresarial:  

Empresa podrá practicar una deducción en la cuota íntegra del 10% de las contribuciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores con retribuciones brutas anuales inferiores a 27.000 euros, siempre que las mismas se realicen a planes de pensiones de empleo, a planes de previsión social empresaria

Principal novedad de cara al IS 2023: Rebaja del tipo de gravamen a empresas de reducida dimensión.

• “1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios del período impositivo inmediato anterior sea inferior a 1 millón de euros que será el 23 %.

  A estos efectos, el importe neto de la cifra de negocios se determinará con arreglo a lo dispuesto en los apartados 2 y 3 del artículo 101 de esta Ley.

  Las empresas consideradas patrimoniales siguen tributando al 25%.

  No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.

  A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:

  1. a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
  2. b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.

  No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio (LA LEY 1/1885), con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

  Los tipos de gravamen del 23 por ciento y del 15 por ciento previstos en este apartado no resultarán de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley.”

El artículo 22 del Real Decreto Ley 18/2022 introduce una nueva disposición adicional decimoséptima en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, por la que los contribuyentes podrán amortizar libremente las inversiones que se efectúen en instalaciones destinadas al autoconsumo de energía eléctrica, así como aquellas instalaciones para uso térmico de consumo propio, siempre que utilicen energía procedente de fuentes renovables y sustituyan instalaciones que utilicen energía procedente de fuentes no renovables fósiles y que sean puestas a disposición del contribuyente a partir de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 18/2022 (20 de octubre) y entren en funcionamiento en 2023.

Se amortizarán libremente en los períodos impositivos que se inicien o concluyan en dicho año, siempre que, durante los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores.

No obstante, los edificios no podrán acogerse a la libertad de amortización regulada en esta disposición.

La cuantía máxima de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será de 500.000 euros.

Las entidades a las que les sean de aplicación los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en el capítulo XI del título VII de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, podrán optar entre aplicar el régimen de libertad de amortización previsto en el artículo 102 de esta Ley o aplicar el régimen de libertad de amortización regulado en esta disposición.

Libertad de amortización en inversiones que utilicen energías procedentes de fuentes renovables.

El artículo 22 del Real Decreto Ley 18/2022 introduce una nueva disposición adicional decimoséptima en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, por la que los contribuyentes podrán amortizar libremente las inversiones que se efectúen en instalaciones destinadas al autoconsumo de energía eléctrica, así como aquellas instalaciones para uso térmico de consumo propio, siempre que utilicen energía procedente de fuentes renovables y sustituyan instalaciones que utilicen energía procedente de fuentes no renovables fósiles y que sean puestas a disposición del contribuyente a partir de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 18/2022 (20 de octubre) y entren en funcionamiento en 2023.

Se amortizarán libremente en los períodos impositivos que se inicien o concluyan en dicho año, siempre que, durante los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores.

No obstante, los edificios no podrán acogerse a la libertad de amortización regulada en esta disposición.

La cuantía máxima de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será de 500.000 euros.

Las entidades a las que les sean de aplicación los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en el capítulo XI del título VII de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, podrán optar entre aplicar el régimen de libertad de amortización previsto en el artículo 102 de esta Ley o aplicar el régimen de libertad de amortización regulado en esta disposición.

Cuota mínima en el Impuesto sobre Sociedades

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2022 los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo o que tributen en el régimen especial de consolidación, con independencia de su importe neto de la cifra de negocios, la cuota líquida no podrá ser inferior al resultado de aplicar el 15 por ciento a la base imponible, minorada o incrementada, en su caso y según corresponda, por la reserva de nivelación, y minorada en la reserva por inversiones regulada en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias. Dicha cuota tendrá el carácter de cuota líquida mínima.

Entidades de nueva creación, la cuota líquida mínima será el 10 por ciento de la base imponible en lugar del 15%.

Moratoria Contable.

Prórroga de la Moratoria contable hasta el cierre del 2024, establecida en el artículo 13 de la Ley 3/2020.

A los solos efectos de la causa de disolución del artículo 363.1 e) del TRLSC, (cuando el importe de su patrimonio neto se encuentre por debajo de la mitad del capital social), no se tomarán en consideración las pérdidas de los ejercicios 2020 y 2021 hasta el cierre del ejercicio que se inicie en el año 2024.

Si el resultado de los ejercicios 2022,2023 o 2024, arroja pérdidas que dejen reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social si, se apreciará la concurrencia de la causa legal de disolución por pérdidas, debiendo actuarse por los órganos de administración en los términos previstos en el artículo 363.1 e) del TRLSC.

Relevancia a efectos de aplicar causa de exclusión de grupo fiscal del artículo 58.4 d) LIS.